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由于融資租賃類型的企業(yè)相對較少，審計人員接觸到的較少。如何對融資租賃企業(yè)進(jìn)行審計是審計人員關(guān)注的問題之一。在對融資租賃企業(yè)年報審計的實質(zhì)性審計程序中，審計的重點是應(yīng)收融資租賃款、未確認(rèn)融資收益、減值準(zhǔn)備及披露事項，其他科目與一般企業(yè)審計程序相近或類似。
1、了解被審計單位及其環(huán)境
在業(yè)務(wù)承接階段，首先應(yīng)該了解行業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r及與企業(yè)相關(guān)的法律等其他外部因素，委托的目的、時間要求等，經(jīng)初步風(fēng)險評價后決定是否承接該業(yè)務(wù)。
其次，了解被審計單位的性質(zhì)。向被審計單位高管人員詢問被審計單位的所有權(quán)結(jié)構(gòu)(屬于國有企業(yè)、外商投資企業(yè)、民營企業(yè)還是其他類型)、治理結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)、近期主要投資、籌資情況。向營銷人員詢問相關(guān)市場信息，如主要融資租賃客戶和合同、主要競爭者、客戶的類型、誠信情況、租金的支付及時性等。向董事長等高級管理人員詢問被審計單位實施的或準(zhǔn)備實施的目標(biāo)和戰(zhàn)略。向財務(wù)總監(jiān)詢問被審計單位采用的主要會計政策、會計政策變更的情況、財務(wù)人員配備和構(gòu)成情況等。查閱被審計單位管理層和員工業(yè)績考核與激勵性報酬政策、分部信息與不同層次部門的業(yè)績報告等。
審計時還應(yīng)取得并審查近三年年度審計報告和審計調(diào)整事項，如果報告類型為非標(biāo)準(zhǔn)意見的報告，要關(guān)注保留事項的性質(zhì)和對報告的影響程度。關(guān)注被審計單位是否有更換會計師事務(wù)所的現(xiàn)象。
2、了解業(yè)務(wù)流程，評價控制的設(shè)計并確定控制是否得到執(zhí)行
了解被審計單位是否建立并執(zhí)行了相關(guān)的融資租賃制度，比如《融資租賃業(yè)務(wù)風(fēng)險管理實施辦法》、《融資租賃業(yè)務(wù)管理制度及操作流程》等。查閱被審計單位的股東大會、董事會會議和其他重要會議記錄，了解所審會計期間的重大業(yè)務(wù)活動，審閱融資租賃的授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)是否齊全，并作出必要記錄。做好風(fēng)險評估結(jié)果匯總表、識別的重大錯報風(fēng)險匯總表、財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險總體應(yīng)對方案表、特別風(fēng)險結(jié)果匯總及應(yīng)對措施表、對重要賬戶和交易采取的進(jìn)一步審計程序方案。
針對了解的被審計單位長期應(yīng)收款的控制活動，確定擬進(jìn)行測試的控制活動。測試控制運行的有效性，記錄測試過程和結(jié)論。
3、根據(jù)測試結(jié)論，確定對實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間安排和范圍的影響
在對融資租賃企業(yè)年報審計的實質(zhì)性審計程序中，審計的重點是應(yīng)收融資租賃款、未確認(rèn)融資收益、減值準(zhǔn)備及披露事項，其他科目與一般企業(yè)審計程序相近或類似，不再贅述。
(一)融資租賃收入的審計
1.在審計時判斷一項租賃經(jīng)營活動是否確實屬于融資租賃是審計的第一步，也是非常重要的一步
正常情況下，合同是確定租賃交易類型的依據(jù)。按有關(guān)法律規(guī)定，出租人和承租人之間應(yīng)按照相關(guān)法律規(guī)定簽訂融資租賃合同。
以融資租賃方式新購置和回租的資產(chǎn)，其所有人應(yīng)為該融資租賃資產(chǎn)的出租人，出租人與承租人之間按租賃關(guān)系辦理登記手續(xù)，審計時應(yīng)取得當(dāng)年的新簽訂的融資租賃合同。
審核合同時重點關(guān)注實質(zhì)上是否屬于融資租賃?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》規(guī)定，融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。
符合下列一項或數(shù)項標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃：在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人;承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價款預(yù)計將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán);即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分;承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值;出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值;租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。
審計時，符合準(zhǔn)則中的一項就可以認(rèn)定為融資租賃，反之則不能認(rèn)定。例如某被審計客戶以土地使用權(quán)的融資租賃的形式放款，經(jīng)核對土地使用權(quán)證的原件發(fā)現(xiàn)土地使用權(quán)的權(quán)利人系融資租賃企業(yè)而非被審計單位(融資租賃公司)，所以審計時作了調(diào)整。
實物的所有權(quán)沒有轉(zhuǎn)移到融資租賃企業(yè)，即使以融資租賃的名義放款并簽了融資租賃協(xié)議的資金，也只能作往來(其他應(yīng)收款或長期應(yīng)收款)核算，利息收入也不能作為融資租賃收入核算，而只能作為其他業(yè)務(wù)收入。
2.未實現(xiàn)融資收益的審計
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》規(guī)定，在租賃期開始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔(dān)保余值;將最低租賃收款額、初始直接費用及未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認(rèn)為未實現(xiàn)融資收益。未實現(xiàn)融資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進(jìn)行分配。出租人應(yīng)當(dāng)采用實際利率法計算確認(rèn)當(dāng)期的融資收入。
對于融資租賃產(chǎn)生的未實現(xiàn)融資收益，根據(jù)合同，應(yīng)進(jìn)行如下檢查：檢查未實現(xiàn)融資收益的入賬金額是否正確，攤銷年限是否恰當(dāng)，會計處理是否正確;檢查未實現(xiàn)融資收益本期是否按實際利率攤銷，復(fù)核攤銷金額是否正確，相關(guān)的會計處理是否正確;檢查期末租賃資產(chǎn)的未擔(dān)保余值是否發(fā)生變動，若有證據(jù)表明未擔(dān)保余值減少的，相應(yīng)的租賃內(nèi)含利率是否已作正確調(diào)整，并將由此引起的租賃投資凈額的減少計入當(dāng)期損益;如果未實現(xiàn)融資收益對應(yīng)的長期應(yīng)收款的收回存在問題，檢查未實現(xiàn)融資收益的會計處理是否恰當(dāng)。
3.收入的確認(rèn)
對于采用遞延方式、有融資性質(zhì)的銷售形成的長期應(yīng)收款，應(yīng)取得相關(guān)的銷售合同或協(xié)議，檢查是否滿足確認(rèn)銷售收入的條件;檢查合同規(guī)定的售價、每期租金、收款期等要素;檢查所銷售資產(chǎn)在銷售收入確認(rèn)日的公允價值;檢查會計處理是否正確。
檢查承租人付款狀況，確認(rèn)租金支出的真實性。具體要審查承租人的付款憑證、銀行對賬單、款項用途、付款額、付款期限、銀行存款日記賬，檢查原始憑證內(nèi)容是否完整、付款的授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)是否齊全，核對相關(guān)賬戶的進(jìn)賬情況，并與租賃合同約定的條款進(jìn)行核對，以確定是否按合同規(guī)定的付款條件履約付款。
對租金收入實施截止測試，確定有無將應(yīng)記入本期或下期的租金收入推延至下期或提前至本期。
現(xiàn)在的融資租賃企業(yè)基本在賬外都設(shè)有融資業(yè)務(wù)的臺賬。審計進(jìn)場時必須取得類似臺賬、融資租賃合同，驗算核對差額租金、年名義利率、實際內(nèi)含報酬率;再將每筆的臺賬中應(yīng)確認(rèn)的收入與賬面已確認(rèn)的收入核對，如沒有差異則表明被審計單位收入確認(rèn)正確。
(二)減值準(zhǔn)備計提
重點關(guān)注被審計單位當(dāng)年發(fā)生的律師費用是否與融資租賃業(yè)務(wù)相關(guān)，如相關(guān)要繼續(xù)取得法院的調(diào)解書、判決書或者雙方修改后的融資租賃合同，判斷計提的減值準(zhǔn)備是否合理。
審計時還要關(guān)注各個承租戶是否按合同準(zhǔn)時支付融資租賃款，如有拖延查明原因，關(guān)注是否有壞賬發(fā)生。
審計準(zhǔn)則還要求檢查出租方減值準(zhǔn)備的計提方法和比例是否符合制度規(guī)定，是否有授權(quán)批準(zhǔn)，計提數(shù)額是否恰當(dāng)，會計處理是否正確，前后期是否一致;檢查長期掛賬的長期應(yīng)收款，判斷出租方是否利用長期應(yīng)收款虛增利潤;檢查壞賬損失的原因是否清楚、是否符合有關(guān)規(guī)定、有無授權(quán)批準(zhǔn)、相關(guān)會計處理是否正確。
(三)關(guān)注關(guān)聯(lián)方交易
關(guān)聯(lián)方關(guān)系的隱蔽性可能使關(guān)聯(lián)方交易成為公司管理層操縱利潤的重要方式，所以要將審計的重點放在關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)交易的識別上。審計人員應(yīng)關(guān)注并檢查出租人和承租人是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，從雙方分別獲取關(guān)于關(guān)聯(lián)方關(guān)系的承諾書。
對于屬于關(guān)聯(lián)方的，要注意檢查租賃業(yè)務(wù)是否經(jīng)適當(dāng)授權(quán)，并獲取承租方償債能力的信息，若承租方償債能力較弱，而出租方仍與其進(jìn)行融資租賃交易，通常意味著雙方可能借此交易來調(diào)節(jié)利潤;檢查長期應(yīng)付款中關(guān)聯(lián)方的余額是否正常，如數(shù)額大或有其他異常現(xiàn)象，應(yīng)查明原因;檢查出租人是否違反規(guī)定對每年應(yīng)收租金全額計提壞賬準(zhǔn)備。此外，審計人員還應(yīng)向管理層索取書面聲明，包括：所提供的識別關(guān)聯(lián)方的資料是否真實、完整，會計報表對關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)交易的披露是否充分等。
(四)附注中披露與融資租賃有關(guān)的信息
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》規(guī)定，出租人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中，將應(yīng)收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額，作為長期債權(quán)列示。出租人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與融資租賃有關(guān)的下列信息：資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額，以及以后年度將收到的最低租賃收款額總額;未實現(xiàn)融資收益的余額，以及分配未實現(xiàn)融資收益所采用的方法。
審計人員應(yīng)檢查被審計單位的會計信息披露是否充分、恰當(dāng)，還要審查對擔(dān)保事項的披露是否充分、恰當(dāng)，確定承租方對或有事項的披露是否恰當(dāng)。對于屬于關(guān)聯(lián)方的，應(yīng)關(guān)注是否對關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易做了充分恰當(dāng)?shù)呐丁?
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